Residenza Fiscale in Italia: possibili contestazioni dell'Agenzia delle Entrate e suggerimenti difensivi

Il presente articolo ha lo scopo di fare un focus sul concetto di Residenza Fiscale in Italia, come è stato modificato normativamente all'inizio del 2024.
Cercheremo, in particolare, di capire quali siano le principali criticità che possono emergere nei confronti dell'Agenzia delle Entrate Italiana e di come e di quali siano i suggerimenti per proteggersi al meglio da una possibile "Tax Litigation" che abbia ad oggetto una contestazione di residenza fiscale Italiana.



1. IL PUNTO DI PARTENZA: IL NUOVO CONCETTO DI RESIDENZA FISCALE ITALIANA INTRODOTTO ALL'INIZIO DEL 2024.

All'inizio del 2024, è stato modificato l'art. 2 del TUIR, il Testo Unico sulle Imposte sui Redditi e, con esso, è stato ridefinito il concetto di residenza fiscale Italiana.
Abbiamo ampliamente trattato dell'argomento in questo articolo:



Il concetto di residenza fiscale in Italia, come abbiamo già avuto modo di dire in diversi articoli, è molto differente dal concetto di "residenza anagrafica".
Qui sotto trovate alcuni link utili per capire le basi del concetto di residenza fiscale in Italia:









Sull'argomento della Residenza Fiscale, abbiamo anche tenuto un Webinar in inglese:


La nuova formulazione del concetto di residenza fiscale identifica tre diversi criteri alternativi (ne basta solo uno per far scattare la residenza fiscale) ed una presunzione relativa per poter definire il concetto di "residente fiscale in Italia":

1° Criterio: LA RESIDENZA AI SENSI DEL CODICE CIVILE.

2° Criterio: IL DOMICILIO.

3° Criterio: LA PRESENZA FISICA.

Presunzione relativa: L'ISCRIZIONE DELLA RESIDENZA ALL'ANAGRAFE COMUNALE.
Ricordiamo, di passata, che nella precedente formulazione della norma, l'iscrizione all'Anagrafe aveva valenza di "Criterio", mentre ora si tratta di una mera presunzione relativa: ciò significa che il contribuente può opporre una prova contraria.

Ora, per una trattazione completa dei suddetti criteri e della presunzione rinviamo al nostro precedente articolo. 
Quello che qui vogliamo mettere in evidenza sono le criticità potenzialmente emergenti da questa modifica e come queste possano diventare complicate da gestire in caso di contenzioso con l'Agenzia delle Entrate.


2. LE POTENZIALI CRITICITA' DI QUESTA NUOVA DEFINIZIONE DI RESIDENZA FISCALE.

Come già detto, la principale novità del nuovo concetto riguarda l'inserimento all'interno dei tre Criteri di definizione della residenza fiscale, il numero di giorni passati in Italia.
Anche in precedenza questo era un elemento di grande importanza, però ora il suo "ruolo" nella definizione della residenza fiscale è stato "ufficializzato" in un Criterio.
Da tenere presente che i giorni passati in Italia vanno contati anche considerando le frazioni di giorno.
Questo criterio è estremamente importante, dato che, diversamente dai due precedenti criteri, è in qualche modo "oggettivo": si tratta di capire se il Cittadino Americano abbia passato più o meno di 183 giorni in Italia in un dato anno solare (1 Gennaio - 31 Dicembre).
Cerchiamo ora di capire quali sono le criticità potenzialmente emergenti nel numero di giorni passati in Italia.


3. COME SI PROVANO I GIORNI PASSATI IN ITALIA?

La prima questione che emerge a proposito, consiste nel capire come si può provare di aver passato un certo numero di giorni in Italia.
E' evidente che, in caso in cui ci fosse un Tax Audit da parte dell'Agenzia delle Entrate Italiane, le prime cose che sarebbero richieste sono:

i) Quanti giorni ha passato in Italia nel corso del periodo d'imposta 202X?
ii) Ci dia prova e documentazione di quanto al punto precedente.

Ora, sul primo punto, basta presentarsi con un semplicissimo schema in Excel, dove sono indicati i giorni passati in Italia ed i giorni passati in America o in altri Paesi.
Sul secondo punto (ii), le cose diventano più complesse: solitamente sono richiesti i biglietti aerei che dimostrino i voli di entrata e di uscita dall'Italia.
Sono ammessi anche altri documenti, come biglietti di treni e navi e documentazione di crociere, ma il biglietto aereo rimane senza dubbio il documento difensivo principale.
Una importante caratteristica del biglietto di viaggio (aereo, treno, etc.) è che tale biglietto deve essere nominativo: deve, cioè, permettere la identificazione univoca tra il titolo di viaggio ed il Cittadino Americano che afferma di essere non residente fiscale in Italia.

La questione della "prova" della documentazione relativa al numero di giorni può diventare difficile laddove il soggetto si sia trasferito per un certo numero di giorni in un Paese dell'Unione Europea (anzi, dello spazio Schengen), dato che non esistono frontiere tra l'Italia e questi Paesi.
Pertanto, se lo spostamento è avvenuto in auto, la mancanza di una frontiera e di un potenziale timbro sul Passaporto può portare ad una oggettiva difficoltà a documentare l'assenza dall'Italia.


4. UN'INVERSIONE DELL'ONERE DELLA PROVA.

Questa criticità è importante perché può comportare un'importante effetto all'interno della dinamica difensiva del processo tributario in cui sia contestata la residenza fiscale del Cittadino Americano: essa comporta, di fatto, una sorta di inversione dell'onere della prova.

In sostanza, dopo aver ricevuto la richiesta di documentare il fatto che si è passato meno di 183 giorni sul suolo Italiano, l'Agenzia delle Entrate ha posto in capo al Cittadino Americano l'onere di provare o non provare la sua permanenza in Italia, mentre dovrebbe essere l'Agenzia stessa a dover provare l'affermazione che dà origine al suo atto accertativo.

In conseguenza di ciò, questa richiesta di documentazione probatoria è particolarmente insidiosa, dato che pone il Cittadino Americano nella posizione di dover provare la sua non-residenza fiscale Italiana.


5. UN ESEMPIO PRATICO

Facciamo un esempio per cercare di mettere a fuoco il problema di cui stiamo parlando, e mettiamo in collegamento questa problematica probatoria con il caso di un soggetto che viaggi in Aereo.
Immaginiamo che il nostro Cittadino Americano decida di passare 160 giorni in Italia, presso la sua casa di vacanza a Venezia. Il Cittadino Americano è regolarmente in possesso del biglietto aereo con cui è arrivato all'aeroporto di Venezia.
Prima di partire, egli va a visitare in auto alcuni amici ad Innsbruck, dove passa altri 35 giorni, rimanendo loro ospite: da Innsbruck egli prende un aereo per tornare negli States.
Ora, nell'ipotesi che il nostro soggetto abbia tenuto i biglietti aerei, egli si troverà nella difficile situazione di dimostrare che ha passato in Italia 160 giorni, e che è partito da Innsbruck 35 giorni dopo, ma non riesce a dimostrare se quei 35 ulteriori giorni li ha passati in Italia o in Austria.

A questo punto, se l'Agenzia considera passati in Italia anche gli ulteriori 35 giorni, egli si troverà ad aver passato in Italia 160 + 35 = 195 giorni, che sono di più dei 183 richiesti per acquisire la residenza fiscale Italiana.
Ovviamente sono ammesse delle prove della sua permanenza in Austria in quel lasso temporale, però è da capire che il soggetto non ha pagato un hotel essendo ospite dei suoi conoscenti.


6. SUGGERIMENTI DIFENSIVI PER NON RESIDENTI FISCALI.

A questo punto è necessario fare un Vademecum di tutti i suggerimenti difensivi per tutti Cittadini Americani che passano un certo numero di giorni in Italia ma non sono e non vogliono diventare residenti fiscali Italiani.

Suggerimento n. 1
TENERE UN FILE CON LA RILEVAZIONI DEI GIORNI PASSATI NEI VARI PAESI.

Questo suggerimento può sembrare banale, ma la quasi totalità delle persone si trova in difficoltà nel dover dimostrare il numero di giorni passato in Italia o in altri Paesi. Molto spesso, in caso di Tax Audit, è necessario fare un laborioso e molto faticoso lavoro di ricostruzione documentale del numero di giorni passati in un certo Paese.
Tenere un file aggiornato con i vari trasferimenti, le date ed i relativi documenti è molto importante per riuscire a difendersi dalla possibile contestazione dell'Agenzia delle Entrate.

Suggerimento n. 2
TENERE UN FOLDER CON TUTTI I DOCUMENTI RELATIVI AGLI SPOSTAMENTI.

Anche questo pare un suggerimento banale, ma la conservazione dei documenti è cruciale per potersi difendere.

Suggerimento n. 3
CAPIRE CHE DOCUMENTI SERVONO ED ADATTARE LA PROPRIA STRATEGIA.

Questo è un passaggio più articolato, ma lo si può capire considerando il caso dell'Esempio sopra riportato: nel caso dell'Esempio, una possibile soluzione era quella di documentare lo spostamento da Venezia ad Innsbruck:
- può essere utile un Biglietto del Treno, purché siano evidenziate sia la data di viaggio, sia il nome del passeggero.
- oppure può essere utile noleggiare un auto da Venezia e poi riconsegnarla ad Innsbruck, con l'ovvia avvertenza di conservare tutta la documentazione relativa, in modo da dimostrare sia il giorno di noleggio, sia il giorno di riconsegna dell'auto ad Innsbruck.
Ovviamente ciò comporta che sia preferibile evitare spostamenti in auto non documentabili, come un passaggio di un amico, dato che potrebbero essere un anello debole nella catena di documentazione.
Analogamente, in caso di permanenza ad Innsbruck in un Hotel, è bene mettere nella propria Cartellina/Folder la ricevuta/fattura dell'hotel o dell'eventuale Convegno che si è andati a presenziare nella città estera.

Suggerimento n. 4
DOCUMENTARE ANCHE LADDOVE NON PARE SIA NECESSARIO.

Un altro punto importante è quello di prendere l'abitudine di documentare gli spostamenti, anche laddove possa sembrare inutile. 
Vediamo sempre l'Esempio proposto: immaginiamo che il soggetto avesse passato in Italia non 160 giorni, bensì 140. In tal caso potrebbe sembrare inutile dover documentare la non presenza sul suolo Italiano per gli ulteriori 35 giorni passati ad Innsbruck, dato che in ogni caso si sarebbe sotto i 183 giorni richiesti.
Però qui il dato da rilevare è che non è mai possibile sapere a priori se sia necessario successivamente rientrare in Italia. Laddove il soggetto dovesse passare in Italia ulteriori 12 giorni, non inizialmente preventivati, si troverebbe nella posizione di aver "potenzialmente passato" in Italia: 140 + 35 + 12 = 187 giorni.








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Enrico Povolo