In questo articolo affronteremo il problema di confrontare due regimi agevolativi di self-employment che possono entrambi essere adottati dal soggetto che entra in Italia dopo almeno due anni di residenza fiscale all'estero: il Regime degli Impatriati ed il Regime Forfettario.
I due regimi sono incompatibili fra loro ed è necessario pertanto sceglierne uno: ma qual è il più conveniente?
Vediamo quali sono i criteri per fare questa scelta.
0) NOVITA' DAL 2024.
A partire dal 2024 è entrata in vigore una nuova normativa per il Regime degli Impatriati, che ha modificato alcuni elementi salienti dell'agevolazione.
Il presente articolo confronta il Regime Forfettari con il Regime Impatriati nella versione del 2023.
Vi invitiamo a leggere il nostro articolo sul nuovo Regime Forfettari al seguente link:
1) SELF-EMPLOYMENT
La prima premessa necessaria è quella che l'analisi che si vuole fare riguarda soggetti che vogliono aprire una Partita IVA, e cioè operare come Self-Employed persons e non come dipendenti o Employee.
Dunque si tratta di soggetti che vogliono operare come lavoratori autonomi o imprenditori, ma che, al tempo stesso, non vogliano aprire una società Italiana, dato che il Regime Impatriati non è ammesso in caso di apertura di una Società Italiana, SRL o SNC oppure SAS che sia.
2) INAMMISSIBILE IL CUMULO TRA I DUE REGIMI
Il problema dell'analisi di convenienza emerge a seguito del fatto che l'Agenzia delle Entrate ha chiarito, tramite la Circolare 33/2020 ed alcuni interpelli, la inammissibilità del cumulo dei due Regimi.
La Circolare 33/2020 recita in proposito:
"il contribuente che rientra in Italia per svolgere un'attività di lavoro autonomo beneficiando del regime forfetario non potrà avvalersi del regime previsto per
i lavoratori impatriati, in quanto i redditi prodotti in regime forfetario non partecipano alla formazione del reddito complessivo. Resta ferma la possibilità per il contribuente di rientrare in Italia per svolgere un'attività di lavoro autonomo, beneficiando, in presenza dei requisiti, del regime fiscale previsto per gli impatriati, laddove venga valutata una maggiore convenienza nell'applicazione di detto regime rispetto a quello naturale forfetario".
Vedasi anche l'Interpello 460/22 di cui al successivo punto 6.
3) RIENTRO DALL'ESTERO
La seconda premessa è che si deve trattare di soggetti, Cittadini Americani o di altre nazionalità oppure Cittadini Italiani, che devono aver passato un periodo di almeno due anni di residenza fiscale all'estero.
Ricordiamo in tal senso che per ciò che riguarda i Cittadini Italiani che si sono previamente trasferiti all'estero e decidono di rientrare, l'iscrizione all'AIRE non è strettamente necessaria per l'ottenimento del beneficio degli Impatriati; è però fortemente consigliata.
4) IRRILEVANZA DELL'ASPETTO PREVIDENZIALE
Per il tipo di analisi che intendiamo fare, ci concentreremo essenzialmente sull'aspetto fiscale, lasciando in secondo piano le problematiche previdenziali.
Abbiamo già trattato in precedenti articoli del punto e rimandiamo a quelli per approfondimenti:
5) DIVERSE CONDIZIONI DI ACCESSO
Le condizioni di accesso ai due regimi sono senz'altro diverse e richiedono una valutazione preliminare di una certa rilevanza.
Per il Regime Impatriati possiamo rinviare ai nostri articoli:
Per il Regime Forfettario possiamo dire che le condizioni più rilevanti da rispettare sono le seguenti:
A) Rispetto della soglia di Ricavi che non può superare gli 85.000 euro di ricavi per anno.
B) Divieto di accesso nel caso di residenza fiscale all'estero (con alcune specifiche eccezioni per gli Stati UE e SEE).
C) Divieto di possesso di partecipazione, con qualsiasi percentuale, in Società di Persone aventi sede in Italia (SNC, SAS, etc.).
D) Divieto di possesso di partecipazione di controllo (sia diretto, sia indiretto) in SRL la cui attività sia riconducibile a quella della Partita IVA Forfettaria e nei confronti della quale sono emesse fatture.
E) Divieto di accesso nel caso di possesso nell'anno precedente di redditi da lavoro dipendente o pensione per un importo superiore ad euro 30.000; tale condizione non si considera nel momento in cui il rapporto di lavoro è interrotto.
F) Divieto di accesso nel caso di esercizio dell'attività di impresa o lavoro autonomo nei confronti di datori di lavoro con i quali è in essere o era in essere un precedente rapporto di lavoro dipendente nei due anni precedenti.
6) INTERFERENZE TRA LE CONDIZIONI DI ACCESSO
Prima di entrare nel vivo dell'analisi comparativa di convenienza, vediamo se alcune delle condizioni di accesso del Regime Forfettario possono interferire con la casistica tipica di un soggetto che arriva dall'estero.
Sulla condizione A) (Ricavi annui inferiori ad 85.000 euro) sono da fare le seguenti precisazioni:
- La soglia va sempre parametrata in caso di apertura infrannuale;
- Nel caso di superamento della soglia di 85.000 euro di ricavi in corso d'anno si
hanno due diverse situazioni:
- se i ricavi sono rimasti sotto ai 100.000 euro, allora ci troviamo di fronte ad un soggetto che a partire dall'esercizio di imposta successivo a quello di sforamento non potrà più applicare il Regime Forfettario.
- se invece i ricavi sforassero anche la soglia dei 100.000 euro, allora si perderebbe il Regime Forfettario DALL'ANNO STESSO, cosa che può avere delle conseguenze molto pesanti per il contribuente. Pertanto è bene valutare bene questa soglia di 100.000 euro, dato che per chi arriva dall'estero, la scelta del Regime Forfettario può rivelarsi un problema notevole, vista anche la presumibile poca dimestichezza con le regole fiscali Italiane.
- Interessante altresì l'Interpello 460/22, in cui l'Agenzia delle Entrate non ammette la possibilità di applicare il Regime Impatriati UNA VOLTA che il soggetto sia uscito dal Regime Forfettario per superamento della soglia dei Ricavi:
Questo interpello chiarisce che al momento dell'apertura della Partita IVA è necessario fare una scelta tra il Regime Impatriati ed il Regime Forfettario e che se si sceglie il Regime Forfettario, il Regime Impatriati è perso per sempre.
La condizione B) (Divieto di avere Residenza fiscale estera) è una condizione interessante, dato che, ai fini dell'analisi che stiamo facendo, è necessario capire quando il nostro Cittadino Americano tipo arriva in Italia.
Se per esempio il Cittadino Americano trasferisce la propria residenza in Italia a partire dal 2 Aprile dell'anno N e rimane in Italia fino alla fine dell'anno, allora avremo che il medesimo acquisirà residenza fiscale Italiana nello stesso anno N.
Pertanto egli potrebbe aprire una partita IVA scegliendo il Regime Forfettario, avendo la residenza fiscale in Italia per l'anno N. Analogamente, se avesse scelto il Regime Impatriati, potrebbe applicarlo dallo stesso anno, essendo fiscalmente residente in Italia.
Se, però, egli avesse trasferito la sua residenza in Italia il 2 Settembre dell'anno N, allora ci troveremmo di fronte a questa situazione:
- il soggetto che apre la partita IVA non potrebbe optare per il Regime Forfettario, non essendo residente fiscalmente in Italia per l'anno N. Egli potrà eventualmente applicarlo a partire dall'anno N+1.
- analogamente, il soggetto può optare per il Regime Impatriati, con l'effetto di applicare lo stesso dall'anno N+1 in cui risulterà fiscalmente residente in Italia.
Sulle condizioni C) e D) non ci sono osservazioni particolari da fare.
Relativamente alla Condizione E), questa è relativamente poco importante, dato che nella maggioranza dei casi il soggetto che si trasferisce in Italia e decide di aprire una posizione di self-employment chiude il precedente rapporto di lavoro con la Società estera. Diventa però potenzialmente rilevante nel caso in cui il soggetto sia detentore di una Pensione anche estera che superi i 30.000 euro annui.
La Condizione F) è invece interessante, dato che qui si pone un interessante punto interpretativo: la condizione si riferisce al caso in cui il soggetto aprisse la Partita IVA e fatturasse al suo ex-datore di lavoro "in sostituzione" di un precedente rapporto di lavoro dipendente.
Qui è da ritenere, però, che la condizione non si possa applicare per ovvie ragioni nel caso in cui il Cittadino Americano in questione fosse stato dipendente della Società Americana X e si fosse licenziato per trasferirsi in Italia, con l'accordo di lavorare come self-employed person dall'Italia in smart working: ovviamente il fatto che l'ex datore di lavoro sia Americano è dirimente ed evita che tale condizione a nostro avviso si possa applicare. Pertanto in un caso del genere pare ammissibile la scelta del Regime Forfettario.
7) IL FUNZIONAMENTO DEI DUE REGIMI
Per ciò che riguarda il funzionamento delle agevolazioni nei due casi, faremo una brevissima sintesi:
REGIME IMPATRIATI.
Il reddito di lavoro autonomo determinato secondo le regole ordinaria (Ricavi - Costi) è ridotto del 70% e poi tassato con le usuali aliquote progressive
Il beneficio dura per un periodo di 5 anni, ma è estendibile per altri 5 anni (a certe condizioni) con un abbattimento del 50%.
Sono ammesse le usuali deduzioni e detrazioni in tema di IRPEF.
Vigono le normali regole in tema di IVA.
REGIME FORFETTARIO.
Il reddito del regime forfettario non è determinato secondo le usuali regole (Ricavi - Costi) ma è determinato applicando una % di forfettizzazione ai ricavi; la % di forfettizzazione dipende dal tipo di attività. Una volta determinato tale reddito (che prescinde totalmente dai costi sostenuti) l'imposta sostitutiva è pari al 5% del reddito per i primi 5 anni di attività; dopo i 5 anni l'imposta sale al 15% del reddito.
NON sono ammesse deduzioni e detrazioni IRPEF, trattandosi di un'imposta sostitutiva.
NON valgono le normali regole IVA, con l'effetto che il soggetto rimane sempre inciso dell'IVA sugli acquisti.
LA VALUTAZIONE DI CONVENIENZA
Passiamo ora alla valutazione di convenienza, ipotizzando il caso di un Cittadino Americano che si sia trasferito in Italia con moglie e figli a partire dal 1 Gennaio 2021 e che abbia continuato a lavorare in smart working come self-employed person con la Società Americana di cui era dipendente quando era in America.
Per tale ragione egli apre una Partita IVA Italiana.
Il soggetto in questione, che è un Ingegnere Informatico, ha anche fatto l'Election per il pagamento dei contributi previdenziali in America.
Ipotizziamo che il volume di ricavi previsti dal contratto con la sua società sia pari a 80.000 euro e che il soggetto sostenga costi inerenti la sua attività professionale pari ad euro 15.000 + IVA
Quale Regime è più conveniente?
Vediamo due casi.
IL COSTO FISCALE DEL REGIME FORFETTARIO - CASO 1
Ricavi: 80.000 euro.
Costi: 15.000 euro.
Il reddito nel caso del Regime Forfettario va calcolato come segue:
REDDITO = RICAVI x % forfettizzazione = RICAVI x 78% = 62.400 euro.
Prescindiamo dalla deduzione dei contributi, visto che il soggetto li paga in America.
IMPOSTA = REDDITO x 5% = 62.400 x 5% = 3.120 euro.
IVA sugli acquisti non detratta: 15.000 x 22% = 3.300 euro.
COSTO FISCALE NEI PRIMI 5 ANNI: 3.120 + 3.300 = 6.420 euro.
Dopo i 5 anni, l'imposta sale al 15% e pertanto il costo complessivo sarà il seguente:
COSTO FISCALE DOPO I PRIMI 5 ANNI: 9.360 + 3.300 = 12.660 euro.
IL COSTO FISCALE DEL REGIME IMPATRIATI - CASO 1
Ricavi: 80.000 euro.
Costi: 15.000 euro.
Il reddito nel caso del Regime Impatriati va calcolato come segue:
REDDITO = RICAVI - COSTI = 80.000 - 15.000 = 65.000 euro.
REDDITO ABBATTUTO NEI PRIMI 5 ANNI: REDDITO x 30% = 19.500 euro.
COSTO FISCALE NEI PRIMI 5 ANNI = 3.884 euro
REDDITO ABBATTUTO DOPO I PRIMI 5 ANNI: REDDITO x 50% = 32.500 euro.
COSTO FISCALE DOPO PRIMI 5 ANNI = 8.175 euro
Oltre a questo, sono ammesse le usuali deduzioni e detrazioni IRPEF ad ulteriore riduzione dell'IRPEF.
Da questo semplice confronto emergono degli spunti interessanti di analisi.
SPUNTO N. 1.
Nel caso considerato risulta senz'altro più conveniente il Regime Impatriati rispetto al Regime Forfettario.
SPUNTO N. 2
Per avere un reale vantaggio del Regime Forfettario sul Regime Impatriati, è necessario che i costi del soggetto siano estremamente limitati: nel caso considerato, qualora il soggetto non avesse nessun costo (che è un'ipotesi solo teorica) il Regime Forfettario sarebbe più vantaggioso rispetto al Regime Impatriati.
Vediamo i dettagli.
IL COSTO FISCALE DEL REGIME FORFETTARIO - CASO 2
Ricavi: 80.000 euro.
Costi: nessuno.
Nel caso del Regime Forfettario non c'è alcuna differenza se sono sostenuti costi o meno, pertanto i conteggi saranno identici al caso precedente, con la sola differenza che il soggetto non rimane inciso dell'IVA sugli acquisti. I conteggi pertanto saranno i seguenti:
COSTO FISCALE NEI PRIMI 5 ANNI: 3.120 + 0 = 3.120 euro.
COSTO FISCALE DOPO I PRIMI 5 ANNI: 9.360 + 0 = 9.360 euro.
IL COSTO FISCALE DEL REGIME IMPATRIATI - CASO 2
Ricavi: 80.000 euro.
Costi: nessuno.
Il reddito nel caso del Regime Impatriati va calcolato come segue:
REDDITO = RICAVI - COSTI = 80.000 - 0 = 80.000 euro.
REDDITO ABBATTUTO NEI PRIMI 5 ANNI: REDDITO x 30% = 24.000 euro.
COSTO FISCALE NEI PRIMI 5 ANNI = 5.198 euro
REDDITO ABBATTUTO DOPO I PRIMI 5 ANNI: REDDITO x 50% = 40.000 euro.
COSTO FISCALE DOPO PRIMI 5 ANNI = 11.190 euro
Ricordiamo che sono ammesse le usuali deduzioni e detrazioni IRPEF ad ulteriore riduzione dell'IRPEF.
SPUNTO N. 3
Il punto che, però, rende senz'altro sempre preferibile come regola di base il Regime Impatriati rispetto al Regime Forfettari è un altro:
- Se si sceglie il Regime Forfettario, il Regime Impatriati è perso per sempre, e nel momento in cui si dovesse uscire dal Regime Forfettario (per superamento del limite dei ricavi, ad esempio) non si potrebbe più applicare il Regime Impatriati.
- Per contro, se si sceglie il Regime Impatriati, nel momento in cui questo dovesse terminare, dopo 5 o 10 anni, si può cominciare ad applicare il Regime Forfettario con l'aliquota d'imposta del 15%.
Il Regime Forfettario, infatti, è un regime naturale per tutti coloro che hanno un volume di ricavi inferiori alla soglia massima indicata, attualmente fissata ad 85.000 euro.
Pertanto, in linea di principio, è sempre strategicamente preferibile il Regime Impatriati a quello Forfettario:
- il Regime Impatriati ammette sempre deduzioni e detrazioni che possono essere anche importanti, nell'ipotesi di spese mediche o detrazioni per ristrutturazioni edilizie, mentre nel Regime Forfettario queste detrazioni sono sempre ininfluenti.
Laddove queste spese emergano improvvisamente, il Regime Impatriati è una scelta flessibile e permette la relativa deduzione/detrazione, mentre il Regime Forfettario no.
- il Regime Impatriati mette al riparo da un eventuale aumento improvviso dei ricavi, dato che il beneficio è indipendente dal ricavo ottenuto. Per contro il Regime Forfettario impone sempre una duplice soglia, quella degli 85.000 euro e quella ancora più complicata dei 100.000 euro per la preoccupante uscita dal regime in corso d'esercizio.
Anche in questo caso, i ricavi futuri non sono sempre determinabili in sede di scelta iniziale del Regime e qualora si scelga il Regime Forfettari e vi sia un aumento di ricavi, il Regime Impatriati non può più essere applicato.
- il Regime Impatriati permette sempre il recupero di IVA e la deducibilità di costi ed investimenti che dovessero essere sostenuti per la propria attività professionale od imprenditoriale, cosa che, invece, il Regime Forfettario non ammette mai: anche qui in caso di dinamiche di costo ed investimento non previste, il Regime Impatriati dà una flessibilità molto superiore.
- Al termine della vita del Regime Impatriati, il Regime Forfettario è comunque applicabile, mentre non vale, come già detto, il contrario.
Pertanto, al di là di casi specifichi che sono sempre possibili, la grande flessibilità che il Regime Impatriati garantisce lo rende generalmente favorito nella scelta rispetto al Regime Forfettario per il soggetto che trasferisce la propria residenza in Italia dal'estero e vuole aprire una posizione di self-employment.
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