Previdenza Autonomi nel Regime Impatriati e Ricercatori: la base imponibile contributiva è al netto o al lordo dell'agevolazione fiscale?
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L'articolo di oggi riguarda un problema particolarmente spinoso che pare non avere avuto ancora risposta da parte delle Istituzioni: nel caso in cui un soggetto apra partita IVA (sia in qualità di imprenditore, sia in qualità di lavoratore autonomo) ed applichi i benefici fiscali previsti dal Regime Impatriati o dal Regime Rientro dei Ricercatori e Docenti, tali benefici si devono applicare anche all'ambito contributivo oppure no?
Vediamo di approfondire la questione.
Addentriamoci nel nostro problema facendo una prima osservazione relativa ai lavoratori dipendenti: non ci sono dubbi sul fatto che per i lavoratori dipendenti il beneficio fiscale sia riservato esclusivamente all'ambito fiscale, rimanendo l'imponibile contributivo del tutto estraneo ai benefici del Regime Impatriati e del Regime Rientro Ricercatori e Docenti.
Partendo da questo spunto, possiamo in via preliminare affermare che in linea di principio non ci sono motivi per affermare che il beneficio fiscale previsto dal Regime Impatriati e Regime Rientro Ricercatori e Docenti possa estendersi "automaticamente" anche all'aspetto previdenziale.
Non ci sono all'interno delle norme fondanti dei due suddetti Regimi (art. 16 D.Lgs. 147/2015 e art. 44 DL. n. 78/2010 e relative modifiche) elementi che possano portare a ritenere che il beneficio sia esteso anche alla componente previdenziale.
Tuttavia la questione appare più complessa di così, in particolare quando ci si avvicini operativamente al momento in cui si deve compilare la Dichiarazione dei redditi.
Il primo punto di differenza operativa tra lavoratori autonomi e lavoratori dipendenti riguarda il fatto che in Italia l'imponibile fiscale e l'imponibile contributivo dei lavoratori dipendenti discendono direttamente dai Contratti Collettivi di Lavoro. In particolare, il Contratto Collettivo determina la base imponibile previdenziale su cui il Sostituto d'Imposta calcola i contributi a carico del datore di lavoro ed a carico del lavoratore.
Fatto questo primo passaggio, i contributi a carico del lavoratore sono considerati come onere deducibile e riducono pertanto la base imponibile fiscale su cui si calcolano conseguentemente le ritenute fiscali.
Dunque il processo logico-sequenziale che si segue nel caso lavoratore dipendente è il seguente:
Punto di partenza: Contratto Collettivo di Lavoro;
Step 1: Determinazione dell'Imponibile Previdenziale;
Step 2: Determinazione dell'Imponibile Fiscale.
Nel caso dei lavoratori autonomi, invece, il processo è opposto: l'imponibile previdenziale da indicare nel quadro RR della Dichiarazione dei Redditi discende dai quadri RF, RE o RG che sono i quadri di determinazione del reddito di lavoro autonomo ai fini fiscali.
Il processo logico-sequenziale, in questo caso è il seguente:
Punto di partenza: Dichiarazione dei redditi;
Step 1: Determinazione dell'Imponibile Fiscale;
Step 2: Determinazione dell'Imponibile Previdenziale.
La cosa è del resto anche evidente seguendo le indicazioni previste dalle Istruzioni alla compilazione della Dichiarazione dei Redditi.
ESEMPIO.
Prendiamo ad esempio il caso di un lavoratore Autonomo che applica il Regime Impatriati e deve compilare il quadro RE ed il quadro RR in quanto iscritto alla Gestione Separata.
Immaginiamo questi dati:
Ricavi del periodo d'imposta: 130.000 euro.
Costi del periodo d'imposta: 2.500 euro.
Reddito: 127.500 euro.
Reddito imponibile a seguito dell'applicazione del Regime Impatriati: 38.250 euro (pari al 30% del Reddito di 127.500 euro).
Ora, noi avremo che il nostro quadro RE sarà così compilato:
RE6: Totale Ricavi: 130.000
RE20: Totale Spese: 2.500
RE21: Differenza (RE6 - RE20): 127.500
RE23: REDDITO DELL'ATTIVITA' PROFESSIONALE: 38.250
RE24: Perdite esercizi precedenti: 0
RE25: REDDITO DA RIPORTARE IN QUADRO RN: 38.250
Come si vede, nel rigo RE21 è indicata la Differenza tra compensi e costi (il reddito “lordo” senza agevolazione), mentre nel RE23 e RE25 sono indicati i redditi al netto dell’agevolazione (del 70% in questo caso).
Ciò è confermato dal Fascicolo 3 delle Istruzioni alla Dichiarazione, nella parte che riguarda il quadro RE:
"REDDITO DELLE ATTIVITÀ PROFESSIONALI ED ARTISTICHE
Nel rigo RE23, va indicata la somma tra:
- l’importo di rigo RE21, colonna 3, al netto di quello eventualmente indicato nella colonna 1 del medesimo rigo;
- il 10 per cento dell’importo di rigo RE21, colonna 1.
- l’importo di rigo RE2, colonna 1.
Inoltre, se l’importo del rigo RE21, colonna 3, è positivo, qualora la casella “Impatriati” sia stata compilata, nel calcolo dell’importo da indicare nel rigo RE23 deve essere considerato l’intero importo del rigo RE21 colonna 2, sommato al 50 per cento della differenza tra l’importo di rigo RE21, colonna 3 e l’importo di rigo RE21, colonna 2, qualora nella casella “Impatriati” sia indicato il codice 1 o il codice 5, ovvero sommato al 30 per cento della predetta differenza, qualora nella casella “Impatriati” sia indicato il codice 2, ovvero sommato al 10 per cento della stessa differenza, qualora nella casella sia indicato il codice 4".
Analoghe considerazioni sono da farsi per i quadri RF ed RG.
A questo punto il problema è il seguente: cosa si riporta all'interno del Quadro RR per il calcolo dei contributi previdenziali: l'importo di cui al Rigo RE21 (127.500 euro) oppure quello del rigo RE25 (38.250 euro)?
All'interno delle Istruzioni sul Quadro RR non si rinvengono determinazioni decisive sul punto.
Però decisiva pare essere la Circolare n. 88 del 21 Giugno 2021, che trattando degli imponibili contributivi per i lavoratori autonomi, afferma chiaramente quanto segue:
"Il reddito imponibile
Si riportano di seguito le istruzioni per la corretta compilazione della sezione II del quadro RR e alcune precisazioni in proposito.
Per i liberi professionisti iscritti alla Gestione separata la base imponibile sulla quale calcolare la contribuzione dovuta è rappresentata dalla totalità dei redditi prodotti quale reddito di lavoro autonomo dichiarato ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, compreso quello prodotto in forma associata e/o quello prodotto in “regime forfettario” – se adottato dal professionista – per gli esercenti attività di impresa arti o professioni di cui all’articolo 1, commi 54-89, della legge n. 190/2014, o nel regime previsto dall’articolo 27, commi 1 e 2, del decreto-legge n. 98/2011.
Pertanto, il contributo dovuto deve essere calcolato sui redditi prodotti e denunciati nei quadri seguenti:
Quadro RE (reddito di lavoro autonomo derivante dall’esercizio di arti e professioni, indicato nel comma 1 dell’articolo 53 del TUIR):
rigo RE 23 (reddito o perdita delle attività professionali e artistiche) o RE 25 se presenti perdite al rigo RE 24".
Analoghe indicazioni per i quadri RG ed RF.
Pertanto, seguendo passo passo le indicazioni dell'Agenzia delle Entrate e dell'INPS al riguardo, non ci sono dubbi che l'imponibile da prendere per il calcolo dei Contributi Previdenziali per i Lavoratori Autonomi, siano essi imprenditori o professionisti, sia il REDDITO NETTO una volta applicato il beneficio fiscale del Regime Impatriati o del Regime Rientro Ricercatori e Docenti.
Si fa presente che lo stesso problema si pone per coloro che applicano il Regime Impatriati ed il Regime Ricercatori e Docenti e si iscrivono ad una Cassa Professionale: anche qui la norma comporta che è sempre da prendersi a riferimento il valore di cui ai righi RE23 e RE25, perciò al netto della agevolazione fiscale.
La questione rimane però aperta:
- non si capisce la ratio per un diverso trattamento dei lavori autonomi rispetto ai lavori dipendenti;
- non si rinvengono riferimenti all'interno della norma di una estensione deli benefici all'aspetto previdenziale;
- la questione pare divisiva anche per le Software House che forniscono programmi di compilazione della Dichiarazione dei redditi, dato che un certo numero applica l'approccio di calcolare i Contributi sull'importo al netto del beneficio fiscale dei due Regimi suddetti, mentre un egual numero pare calcolare i contributi sull'importo lordo.
E' molto probabile che la questione, banalmente, non sia mai entrata nella "visuale" dell'Agenzia delle Entrate e nemmeno in quella dell'INPS e delle Casse di Previdenza ed il problema non si sia mai realmente posto.
E' pertanto senz'altro auspicabile quanto prima un chiarimento sul punto, visto l'importanza quantitativa del beneficio in essere e le eventuali potenziali sanzioni cui possono andare incontro i soggetti che hanno, anche involontariamente, pagato i contributi sull'imponibile al netto dell'agevolazione in oggetto, in ossequio alle Istruzioni della Dichiarazione dei Redditi.
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Enrico Povolo