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7 febbraio 2021

La tassazione di Diplomatici, Militari e Civili che lavorano in Italia per il Governo USA: l'art. 19 della Convenzione Italia - Stati Uniti

Con il presente articolo affrontiamo un tema di grande attualità e cioè la problematica della tassazione di Militari, Diplomatici e Civili che lavorano in Italia per Entità Governative dello Stato Americano, che siano Ambasciate o Basi Militari. Per farlo analizzeremo l'art. 19 della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Stati Uniti, riguardante le "Funzioni Pubbliche" o, nel testo inglese, il cosiddetto "Government Service".


Compiremo l'analisi partendo dal testo inglese della Convenzione, che è tecnicamente più preciso di quello Italiano.
L'art. 19, paragrafo 1, della Convenzione tra Italia ed America cita testualmente:

Government Service
1.
(a) Remuneration, other than a pension, paid by a Contracting State or a political or administrative subdivision or local authority thereof to an individual in respect of services rendered to that State or subdivision or authority shall be taxable only in that State.

(b) However, such remuneration shall be taxable only in the other Contracting State if the services are rendered in that State and the individual is a resident of that State who:

(i) is a national of that State and is not a national of the other State; or

(ii) did not become a resident of that State solely for the purpose of rendering the services;

provided that the provisions of clause (ii) shall not apply to the spouse or dependent children of an individual who is receiving remuneration to which the provisions of subparagraph (a) apply and who does not come within the terms of clause (i) or (ii).

Come indicato dal testo, l'art. 19 paragrafo 1 NON si applica alle pensioni ricevute da entità Governative, ma solamente ai redditi di lavoro dipendente ("remuneration").
Iniziamo ora l'analisi partendo dal Paragrafo 1, sub (a): per motivi espositivi considereremo l'esempio di un Militare o Diplomatico Americano che presta servizio per il Governo Federale Americano in Italia ed indicheremo tra parentesi il Paese a cui si riferisce l'art. 19 della Convenzione.
Nel sub (a) del Paragrafo 1 dell'art. 19 è stabilito che le remunerazioni pagate da uno Stato (nel nostro esempio, l'America) ad un soggetto in corrispettivo di prestazioni rese per questo Stato (America), sono imponibili solo in questo Stato (cioè l'America).
Secondo la nota tecnica redazionale delle Convenzioni, laddove si indichi che un reddito è imponibile solo in un certo Stato, è prevista una riserva di tassazione di questo Stato che esclude l'imponibilità del reddito nell'altro Stato, nel caso del nostro esempio l'Italia.
Pertanto un Diplomatico od un Militare Americano che risieda in Italia ma sia pagato dal Governo Americano, sarà tassato solo negli Stati Uniti in relazione al fatto che egli rientra in pieno nella previsione di cui al sub (a) dell'art. 19.
Il sub (b) stabilisce che la regola di cui al sub (a) non è generale ma prevede un'eccezione: nonostante il sub (a), le prestazioni sono imponibili sono nell'altro Stato (l'Italia, nel nostro esempio) qualora siano rispettate tutte le seguenti tre condizioni:

Condizione 1:
Le prestazioni devono essere rese nell'altro Stato (l'Italia);

Condizione 2:
Il soggetto sia residente nell'altro Stato (Italia);

Condizione 3:
Il soggetto deve rispettare almeno una delle due seguenti sub-condizioni:

- Sub-Condizione (i): Il soggetto deve avere Cittadinanza dell'altro Stato (Italia) e non deve avere Cittadinanza del primo Stato (America).

Sub-Condizione (ii): Il soggetto deve essere diventato residente nell'altro Stato (Italia) NON a causa del servizio Governativo in questione.

Queste tre condizioni sono piuttosto articolate e necessitano di una certa analisi ed esperienza per essere comprese appieno.
Vediamo di capirne la portata con alcuni esempi.

Partiamo dal nostro esempio tipo: Diplomatico o Militare di Cittadinanza esclusivamente Americana che si trasferiscono in Italia per motivi di servizio e lavorano alle dipendenze del Governo Americano.
Stabiliamo alcuni punti: il soggetto che stiamo considerando è:
- Cittadino Americano.
- Residente (fiscalmente) in Italia.
- I servizi sono resi a favore del Governo Americano.
- I servizi sono pagati dal Governo Americano (od una sua suddivisione politica o amministrativa).
- Il soggetto si è trasferito in Italia solo a causa del suo lavoro.

Ora, il sub (a) stabilisce che la riserva di tassazione esclusiva è senz'altro per l'America. Vediamo però se scatta l'inversione di tassazione da parte dell'Italia in base all'articolata regola di cui al sub (b).
La Condizione 1 è senz'altro rispettata: le prestazioni sono rese in Italia. 
La Condizione 2 è anch'essa rispettata: il Diplomatico o Militare è effettivamente residente in Italia.
Vediamo se la Condizione 3 sia anch'essa rispettata: almeno una delle due sub-condizioni 3 deve essere rispettata:
- la sub-condizione (i) NON è rispettata: il soggetto ha solo la Cittadinanza Americana.
- la sub-condizione (ii) NON è rispettata: il soggetto è diventato residente in Italia a causa del servizio Governativo in questione.
Pertanto siccome la Condizione 3 richiede che almeno 1 delle due sub-condizioni sia rispettata, la Condizione 3 non è rispettata e l'eccezione di cui al sub (b) NON si applica: rimane pertanto per questo primo esempio la riserva di tassazione negli Stati Uniti.

Vediamo ora un secondo esempio, quello del Civile Italiano che lavora all'interno di una Base Militare Americana.
Stabiliamo anche qui alcuni punti fermi: il soggetto che stiamo considerando è:
- Cittadino Italiano.
- Residente (fiscalmente) in Italia.
- I servizi sono resi a favore del Governo Americano.
- I servizi sono pagati dal Governo Americano (od una sua suddivisione politica o amministrativa).
- Il soggetto NON si è trasferito in Italia solo a causa del suo lavoro: egli era residente in Italia anche prima della sua assunzione da parte della Base Americana.
Anche in questo caso l'esempio in questione rispetta in pieno le previsioni di cui al sub (a): vediamo se entra in gioco l'eccezione di cui al sub (b) che impone tassazione esclusiva in Italia.
La Condizione 1 è senz'altro rispettata: le prestazioni sono rese in Italia. 
La Condizione 2 è anch'essa rispettata: il nostro Civile è effettivamente residente in Italia.
Vediamo se la Condizione 3 sia anch'essa rispettata: almeno una delle due sub-condizioni 3 deve essere rispettata:
la sub-condizione (i) è rispettata: il soggetto ha solo la Cittadinanza Italiana.
la sub-condizione (ii) è rispettata: il soggetto NON è diventato residente in Italia a causa del servizio Governativo in questione, visto che era residente in Italia anche prima.
Pertanto tutte e tre le condizioni sono rispettate: scatta l'eccezione di cui al sub (b) e le relative remunerazioni sono soggette a tassazione solo in Italia.

Vediamo ora un terzo caso: il coniuge dell'Ambasciatore o del Militare si trasferisce in Italia a seguito dell'altro coniuge ma poi trova lavoro anch'esso per il Governo Americano.
il soggetto che stiamo considerando è:
- Cittadino Americano.
- Residente (fiscalmente) in Italia.
- I servizi sono resi a favore del Governo Americano.
- I servizi sono pagati dal Governo Americano (od una sua suddivisione politica o amministrativa).
- Il soggetto NON si è trasferito in Italia solo a causa del suo lavoro: egli è diventato residente in Italia a seguito del Coniuge e solo dopo ha trovato lavoro presso l'entità Governativa Americana presente in Italia, sia essa Ambasciata o Base Militare.
Anche in questo caso l'esempio in questione rispetta in pieno le previsioni di cui al sub (a): vediamo se entra in gioco l'eccezione di cui al sub (b) che impone tassazione esclusiva in Italia.
La Condizione 1 è senz'altro rispettata: le prestazioni sono rese in Italia. 
La Condizione 2 è anch'essa rispettata: il coniuge è effettivamente residente in Italia.
Vediamo se la Condizione 3 sia anch'essa rispettata: almeno una delle due sub-condizioni 3 deve essere rispettata:
la sub-condizione (i) NON è rispettata: il soggetto ha solo la Cittadinanza Americana.
la sub-condizione (ii) è rispettata: il soggetto NON è diventato residente in Italia a causa del servizio Governativo in questione, visto che era diventato residente a seguito del Coniuge e non per motivi di servizio.
Dunque qui parrebbe che si applichi l'eccezione di cui al sub (b): c'è però l'ultima parte del Paragrafo 1 dell'art. 19 che entra in gioco:

"...provided that the provisions of clause (ii) shall not apply to the spouse or dependent children of an individual who is receiving remuneration to which the provisions of subparagraph (a) apply and who does not come within the terms of clause (i) or (ii)".

Pertanto, l'eccezione di cui al sub (b) (che prevede tassazione esclusiva in Italia del coniuge del Diplomatico o Militare Americano) in realtà non si applica, dato che Coniuge e Figli a carico del Diplomatico o Militare Americano sono "attratti" dalla riserva di tassazione esclusiva Americana prevista dal sub (a) per lo stesso Diplomatico o Militare.

Ovviamente i casi sono molteplici e possono essere particolarmente articolati specie quando il soggetto in questione abbia una doppia Cittadinanza.
Vi invitiamo a contattarci per ogni ulteriore approfondimento sul punto.

Enrico Povolo